(третье чтение) О проекте федерального закона № 674024-6 "О внесении изменений в главу 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (в части уточнения порядка учета для целей налога на прибыль организаций отдельных операций)

ПОЯСНИТЕЛЬНАЯ ЗАПИСКА

к проекту федерального закона «О внесении изменений в часть
вторую Налогового кодекса Российской Федерации»

Проект федерального закона «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» подготовлен в целях устранения возникающего в правоприменительной практике неоднозначного толкования отдельных норм законодательства о налогах и сборах при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций. В целях исключения возможных спорных ситуаций предлагается уточнить порядок:
включения в налоговую базу по налогу на прибыль организаций переоценки драгоценных металлов, учитываемых кредитными организациями на обезличенных металлических счетах (далее - ОМС);
формирования резерва предстоящих расходов на оплату отпусков и выплату ежегодных вознаграждений.

1. В рамках своей деятельности кредитные организации осуществляет операции по привлечению во вклады и размещению драгоценных металлов. В соответствии с Положением Банка России от 01.11.96 г. № 50 (с изменениями и дополнениями) «О совершении кредитными организациями операций с драгоценными металлами на территории Российской Федерации и порядке проведения банковских операций с драгоценными металлами» для отражения операций по привлечению и размещению драгоценных металлов кредитные организации открывают ОМС.
Драгоценные металлы, учитываемые на ОМС, имеют количественную характеристику массы металла и стоимостную балансовую оценку. В соответствии с Положением Банка России от 16.07.2012 г. № 385-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации», Инструкцией Банка России от 06.12.96 г. № 52 «О порядке ведения бухгалтерского учета операций с драгоценными металлами в кредитных организациях», кредитные организации производят переоценку счетов учета драгоценных металлов по учетным ценам Центрального банка Российской Федерации на драгоценные металлы.
Согласно подпункту 19 пункта 2 статьи 290 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) к доходам банков относятся доходы в виде положительной разницы от превышения положительной переоценки драгоценных металлов над отрицательной переоценкой. В соответствии с подпунктом 18 пункта 2 статьи 291 Кодекса к расходам банков относятся расходы в виде положительной разницы от превышения отрицательной переоценки драгоценных металлов над положительной переоценкой.
С учетом изложенного кредитные организации считают возможным учитывать в составе внереализационных доходов (расходов) результаты переоценки ОМС. Данная позиция налогоплательщиков подтверждается разъяснениями Минфина РФ (письма от 23.01.2009 № 03-03-06/2/10, 05.06.2013 № 03-03-06/2/20662). В то же время, как показывает правоприменительная практика, в ряде конкретных случаев налоговые органы занимали противоположную позицию, согласно которой кредитные организации не вправе при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций учитывать в составе доходов (расходов) результаты переоценки (положительной и отрицательной) драгоценных металлов, числящихся на ОМС.
Таким образом, уточнение порядка включения в налоговую базу по налогу на прибыль организаций результатов переоценки драгоценных металлов, учитываемых кредитными организациями на ОМС, путем внесения соответствующих изменений в подпункт 7 пункта 4 статьи 271, подпункт 6 пункта 7 статьи 272, подпункт 19 пункта 2 статьи 290 и подпункт 18 пункта 2 статьи 291 Кодекса, будет способствовать единообразному пониманию соответствующих положений законодательства о налогах и сборах как налогоплательщиками, так и налоговыми органами.
2. В соответствии со статьей 3241 Кодекса организации формируют резервы под ежегодные вознаграждения и оплату отпусков в целях равномерного отнесения на расходы указанных выплат. При определении размера отчислений в резерв используется подход, в соответствии с которым процент отчислений применяется к соответствующей сумме фактических расходов на оплату труда с учетом страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование, обязательное медицинское страхование (далее - страховые взносы), исчисленных с указанных выплат.
Согласно пункту 24 статьи 255 Кодекса, рассчитанные таким образом отчисления в резерв, организации относят к расходам на оплату труда и признают расходом ежемесячно по принципу равномерности (пункт 1 статьи 3241 Кодекса). Одновременно сумму страховых взносов, исчисленную исходя из величины фактических выплат и иных вознаграждений, осуществляемых в пользу работников (включая оплату отпусков и ежегодного вознаграждения), организации признают прочим расходом (пункт 1 статьи 264 Кодекса) и в дату их начисления относят в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основании пункта 4 статьи 272 Кодекса.
При этом организации, наряду с вышеуказанными положениями, руководствуются следующими нормами:

статьями 8 и 15 Федерального закона № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» предусмотрено, что сумма страховых взносов исчисляется по регрессивной шкале по совокупности всех выплат в пользу работника по итогам каждого календарного года; включение в расчет отчислений в резерв условно-расчетной величины суммы страховых взносов является одним из элементов расчета суммы резерва и не означает, что статья 3241 Кодекса предусматривает резервирование сумм страховых взносов, исчисленных в порядке, установленном законодательством;

дата начисления страховых взносов определена пунктом 4 статьи 272 Кодекса _GoBack_GoBackкак дата начисления налогов (сборов) и иных обязательных платежей и не предусматривает возможности равномерного учета налогов и обязательных платежей;
положениями главы 25 Кодекса не установлено право налогоплательщиков создавать, и в дальнейшем использовать резерв под предстоящую выплату налогов (сборов) и иных обязательных платежей, к которым относятся страховые взносы.
С учетом изложенного можно констатировать, что включение в расчет отчислений в резерв условно-расчетной величины страховых взносов:
является одним из элементов расчета суммы резервов и не означает, что статья 3241 Кодекса предусматривает резервирование сумм страховых взносов;
страховые взносы, исчисленные со всех выплат работников, подлежат включению в расходы в дату их признания - дату исчисления налогов, и иных обязательных платежей, установленную законодательством для каждого вида налога (платежа);
размер налоговых и иных обязательных отчислений определяется как произведение налоговой базы и ставки. Расчет суммы налога (платежа), как условно-расчетной величины не предусмотрено прямыми нормами Кодекса.
В целях исключения возможных разночтений отдельных норм Кодекса и возникновения спорных ситуаций, а также во избежание завышения сумм формируемого резерва на условно-расчетные суммы страховых взносов, предлагается уточнить порядок формирования резервов, в частности, предоставив организациям право самостоятельно выбирать метод определения годовой суммы расходов на оплату отпусков для целей расчета размера ежемесячных отчислений в резерв, с обязательным его отражением в учетной политике для целей налогообложения.

Предлагаемые изменения в статью 3241 Кодекса корреспондируются с вступающей с 1 января 2015 года в действие новой редакцией пункта 24 статьи 255 Кодекса, согласно которой к расходам на оплату труда относятся, в том числе, расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год, осуществляемые в соответствии со HYPERLINK consultantplus://offline/ref=FD91C0065D553D755D85FA3111BE72BE6B2165C8611998C3DA7B535C1AF18C9D57BCA574CD2D2741U5rCM 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статьей 324.1 Кодекса. Указанное изменение внесено Федеральным законом от 29.11.2014 № 382-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации».

Принятие проекта федерального закона «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» не потребует дополнительных расходов из федерального бюджета, будет способствовать выработке единообразного подхода к трактовке положений законодательства о налогах и сборах всеми участниками отношений, возникающих в правоприменительной практике.